《集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)關(guān)注》北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2018〕第11號(hào)

北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示〔2018〕第11號(hào)




集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)關(guān)注

大型企業(yè)集團(tuán)，一般具有集團(tuán)組成部分?jǐn)?shù)量及級(jí)次眾多、組成部分涉及多個(gè)行業(yè)和產(chǎn)業(yè)甚至具備完整的產(chǎn)業(yè)鏈、組成部分跨地區(qū)甚至跨國(guó)際、資產(chǎn)規(guī)模及業(yè)務(wù)規(guī)模巨大、參與大型集團(tuán)審計(jì)的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)多等特點(diǎn)，從而使大型企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)項(xiàng)目面臨合并范圍廣、工作量大、執(zhí)業(yè)人員來自多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)狀。由于各會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力和執(zhí)業(yè)規(guī)范不盡相同，如果集團(tuán)項(xiàng)目組不能制定恰當(dāng)?shù)募瘓F(tuán)審計(jì)策略，不能充分了解各組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師并實(shí)施適當(dāng)?shù)臏贤ê蛷?fù)核，極易造成合并過程審計(jì)程序執(zhí)行不充分、遺漏重要事項(xiàng)、未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)合并報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)，或無法按要求的標(biāo)準(zhǔn)、時(shí)間完成審計(jì)工作等集團(tuán)層面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，如何劃分組成部分、確定重要組成部分，明確集團(tuán)項(xiàng)目組和組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任與配合，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在制定集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)策略時(shí)需要做出的特殊考慮。

本提示僅供會(huì)計(jì)師事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷。提示中所涉及審計(jì)程序的時(shí)間、范圍和程度等，事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項(xiàng)目實(shí)際情況、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。

針對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊關(guān)注，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)做如下提示：

一、集團(tuán)報(bào)表組成部分和重要組成部分的確定

(一)根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)-對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》應(yīng)用指南，通常情況下，可以按照集團(tuán)的組織結(jié)構(gòu)劃分組成部分。在某些情況下，集團(tuán)還可能將職能部門、生產(chǎn)過程、單項(xiàng)產(chǎn)品或勞務(wù)視為組成部分(詳見應(yīng)用指南二、(一)部分)。因此，大型集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)項(xiàng)目會(huì)因?yàn)榘鍓K業(yè)務(wù)特征明顯、地域分布廣、下屬企業(yè)多、合并級(jí)次多、通常全級(jí)次按照法律法規(guī)要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見等特點(diǎn)，存在不同層次的組成部分。在考慮用哪一個(gè)層級(jí)作為集團(tuán)審計(jì)的組成部分時(shí)，通常需要綜合考慮各層級(jí)的主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、業(yè)務(wù)特點(diǎn)、集團(tuán)內(nèi)部控制體系、集團(tuán)管理層對(duì)財(cái)務(wù)信息的分析、管理及考核層級(jí)等因素。

(二)根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)-對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》，重要組成部分是指集團(tuán)項(xiàng)目組識(shí)別出的具有下列特征之一的組成部分：?jiǎn)蝹€(gè)組成部分對(duì)集團(tuán)具有財(cái)務(wù)重大性；由于單個(gè)組成部分的特定性質(zhì)或情況，可能存在導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的特別風(fēng)險(xiǎn)。

(三)在識(shí)別哪些組成部分可能存在導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的特別風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，需要運(yùn)用職業(yè)判斷。集團(tuán)項(xiàng)目組可以考慮以下因素(包括但不限于)：

1.集團(tuán)中從事特殊行業(yè)的組成部分，例如，某個(gè)工業(yè)制造集團(tuán)中專門從事資金管理和金融服務(wù)的財(cái)務(wù)公司；

2.當(dāng)某一單個(gè)組成部分的某類交易、賬戶余額或披露超過集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性，或其性質(zhì)和金額不符合集團(tuán)項(xiàng)目組的預(yù)期時(shí)；

3.當(dāng)某一單個(gè)組成部分從事與集團(tuán)其他同類組成部分不同的交易時(shí)，例如，在集團(tuán)的多家貿(mào)易公司中，某一貿(mào)易公司因從事出口貿(mào)易而擁有大量外幣，該公司為了規(guī)避外匯風(fēng)險(xiǎn)而從事外匯掉期交易。即使該公司對(duì)集團(tuán)并不具有財(cái)務(wù)重大性，但仍可能存在使集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的特別風(fēng)險(xiǎn)；

4.當(dāng)某一單個(gè)組成部分的財(cái)務(wù)信息涉及重大會(huì)計(jì)估計(jì)和判斷時(shí)，例如，組成部分管理層對(duì)固定資產(chǎn)剩余使用年限的估計(jì)變更使得固定資產(chǎn)折舊額發(fā)生重大變動(dòng)；

5.當(dāng)某一單個(gè)組成部分的經(jīng)營(yíng)模式、業(yè)務(wù)流程、計(jì)算機(jī)信息技術(shù)系統(tǒng)、內(nèi)部控制及關(guān)鍵管理人員發(fā)生重大變化時(shí)；

6.以前年度審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的，存在使集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的特別風(fēng)險(xiǎn)的組成部分；

7.新收購(gòu)的組成部分；

8.由于被監(jiān)管部門特別關(guān)注而被視為重要的組成部分。

(四)其他需要關(guān)注的問題

對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)，除《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)-對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》及應(yīng)用指南的相關(guān)要求外，集團(tuán)項(xiàng)目組需要同時(shí)考慮定量和定性兩方面因素，并運(yùn)用大量的職業(yè)判斷以確定對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息擬執(zhí)行的工作的類型。建議對(duì)以下因素也一并予以考慮：

1.未測(cè)試的不重要組成部分的范圍，不重要組成部分的組織結(jié)構(gòu)的分散程度，業(yè)務(wù)類別的一致程度，賬戶余額在集團(tuán)組織結(jié)構(gòu)內(nèi)的集中程度，處理組成部分(重要組成部分和其他組成部分)之間交易的共享服務(wù)運(yùn)行程度；

2.不重要組成部分發(fā)生與集團(tuán)相關(guān)的重大或非常規(guī)交易的程度；

3.不重要的組成部分發(fā)生錯(cuò)誤的歷史水平，近期測(cè)試不重要的組成部分的范圍，對(duì)不重要的組成部分實(shí)施法定審計(jì)的范圍，以及法定財(cái)務(wù)信息與集團(tuán)財(cái)務(wù)信息的一致程度。

(五)案例解析

1.案例背景

甲公司是一家業(yè)務(wù)涉及制造業(yè)、軟件技術(shù)、媒體和娛樂等行業(yè)的跨國(guó)公司，公司擁有29家法人實(shí)體。法人實(shí)體級(jí)別的公司才有財(cái)務(wù)信息，且該信息被公司管理層在合并過程中使用，其中，A、B、C、D公司的財(cái)務(wù)信息如下：

(1)公司于本年度收購(gòu)D公司

(2)其他實(shí)體包括25個(gè)法人實(shí)體，其單個(gè)收入及支出百分比占公司5%及以下。

其他實(shí)體之一E公司于去年成立，今年累計(jì)收入6,500萬人民幣；另一個(gè)其他實(shí)體F公司，今年累計(jì)收入3,000萬人民幣；J公司和H公司今年累計(jì)收入分別為2,200萬人民幣和2,400萬人民幣。

2.以前年度審計(jì)情況

E公司去年被識(shí)別為不重要的組成部分，今年風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中未發(fā)現(xiàn)異常；F公司，過去三年被識(shí)別為不重要的組成部分，今年風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中未發(fā)現(xiàn)異常。

3.本年度風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果

集團(tuán)項(xiàng)目組將管理層凌駕于控制之上和收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)確認(rèn)為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

4.集團(tuán)審計(jì)范圍的確定

集團(tuán)項(xiàng)目組在確定集團(tuán)審計(jì)范圍時(shí)，根據(jù)被審計(jì)單位的實(shí)際以及上年度審計(jì)情況，對(duì)以下事項(xiàng)進(jìn)行了充分考慮：

(1)組成部分從法人實(shí)體這一級(jí)別上來確認(rèn)，項(xiàng)目組將A公司,B公司,C公司,D公司和其他實(shí)體作為集團(tuán)審計(jì)范圍的組成部分。

(2)通過專業(yè)判斷，集團(tuán)項(xiàng)目組確定收入占集團(tuán)整體15％及以上的組成部分對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表具有財(cái)務(wù)重大性。因此，集團(tuán)項(xiàng)目組將A公司和B公司確認(rèn)為重要組成部分，計(jì)劃對(duì)A公司和B公司進(jìn)行全面審計(jì)。

(3)由于D公司本年度剛被收購(gòu)，集團(tuán)項(xiàng)目組希望對(duì)其有更深入的了解，而被確定為其他重要組成部分。因此集團(tuán)項(xiàng)目組計(jì)劃對(duì)D公司實(shí)施財(cái)務(wù)信息審計(jì)。

(4)C公司不是重要組成部分，但收入占比較高，且收入確認(rèn)存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)為重大風(fēng)險(xiǎn)，因此集團(tuán)項(xiàng)目組計(jì)劃對(duì)C公司的營(yíng)業(yè)收入實(shí)施審計(jì)。

(5)另外，考慮到以下因素，集團(tuán)項(xiàng)目組決定實(shí)施特定審計(jì)程序以解決E公司和F公司收入的截止和準(zhǔn)確性問題：E公司去年新成立，且去年被識(shí)別為不重要的組成部分；F公司在過去三年中被識(shí)別為不重要的組成部分。

5.案例結(jié)論

根據(jù)上述分析，集團(tuán)項(xiàng)目組對(duì)組成部分的識(shí)別和審計(jì)工作范圍確定如下：

實(shí)踐中，在考慮對(duì)非重要組成部分執(zhí)行的工作時(shí)，一定情況下，也可以通過及時(shí)完成法定審計(jì)工作來利用法定審計(jì)已執(zhí)行的工作，即便在我們出具報(bào)告之前未完全完成法定審計(jì)。例如，組成部分的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，可能可以簽署就他們?cè)诜ǘ▽徲?jì)中已完成的年末存貨實(shí)物監(jiān)盤出具的指定程序報(bào)告。

二、集團(tuán)項(xiàng)目組與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)-對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》，集團(tuán)項(xiàng)目組對(duì)整個(gè)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作及審計(jì)意見負(fù)全部責(zé)任，這一責(zé)任不因利用組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作而減輕。

(一)集團(tuán)項(xiàng)目組的責(zé)任

集團(tuán)項(xiàng)目組需要在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中履行集團(tuán)項(xiàng)目全面管理、監(jiān)控、協(xié)調(diào)、溝通職責(zé)，具體包括但不限于以下方面：

1.了解、識(shí)別和評(píng)估集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的情況和事項(xiàng)；

2.識(shí)別組成部分，確定重要組成部分；

3.計(jì)劃要求組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行組成部分財(cái)務(wù)信息的相關(guān)工作時(shí)，了解組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師；

4.確定對(duì)合并過程或組成部分財(cái)務(wù)信息擬執(zhí)行的工作的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；

5.制定集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)統(tǒng)一執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)、指令，及時(shí)向組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師通報(bào)工作要求；

6.對(duì)集團(tuán)合并報(bào)表構(gòu)成重大影響的風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)實(shí)施質(zhì)量監(jiān)控；

7.統(tǒng)一集團(tuán)同類會(huì)計(jì)問題及重大事項(xiàng)處理意見；

8.監(jiān)控工作進(jìn)度，確保按計(jì)劃完成審計(jì)工作；

9.評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性；

10.保持與公司管理層和治理層、外部監(jiān)管部門、組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通；

11.組織評(píng)價(jià)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。

(二)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任

組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中履行對(duì)組成部分審計(jì)職責(zé)，具體包括但不限于以下方面：

1.對(duì)執(zhí)行的組成部分審計(jì)工作負(fù)責(zé)；

2.遵循集團(tuán)項(xiàng)目組基于集團(tuán)審計(jì)目的下達(dá)的對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息執(zhí)行的相關(guān)工作的標(biāo)準(zhǔn)和指令；

3.及時(shí)溝通報(bào)告集團(tuán)項(xiàng)目組要求溝通及與得出集團(tuán)審計(jì)結(jié)論相關(guān)的事項(xiàng)；

4.在配合集團(tuán)項(xiàng)目組時(shí)，如果法律法規(guī)未予禁止，組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以允許集團(tuán)項(xiàng)目組接觸相關(guān)審計(jì)工作底稿。

三、與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通

在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，集團(tuán)項(xiàng)目組與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通是一項(xiàng)非常重要的工作。集團(tuán)項(xiàng)目組與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通應(yīng)當(dāng)清晰、及時(shí)，貫穿于審計(jì)工作的全過程。如果集團(tuán)項(xiàng)目組與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間未能建立有效的雙向溝通關(guān)系，則存在集團(tuán)項(xiàng)目組可能無法獲取形成集團(tuán)審計(jì)意見所依據(jù)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)。

溝通內(nèi)容和方式主要包括：集團(tuán)項(xiàng)目組在審計(jì)過程的不同階段向組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師以書面形式通報(bào)的工作要求、提示；組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師就其已執(zhí)行工作的書面匯報(bào)、可能導(dǎo)致集團(tuán)層面重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)的報(bào)告；雙方就舞弊、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、重要性等事項(xiàng)進(jìn)行的各種形式包括電郵、口頭、電話方式的討論；集團(tuán)項(xiàng)目組通過對(duì)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)底稿的復(fù)核與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通等。

(一)在計(jì)劃和實(shí)施階段

1.通過調(diào)查問卷等書面方式了解組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師所在機(jī)構(gòu)的質(zhì)量控制政策、審計(jì)方法，執(zhí)業(yè)理念和遵守的法律法規(guī)；了解組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和勝任能力，以確定集團(tuán)項(xiàng)目組是否參與和參與的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；并要求組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師就其是否已知悉其責(zé)任，確認(rèn)其獨(dú)立性和勝任能力等作出書面回復(fù)。

2.對(duì)參與重要組成部分審計(jì)的組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師，集團(tuán)項(xiàng)目組通過參與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，了解集團(tuán)組成部分及其環(huán)境、重要的組成部分業(yè)務(wù)活動(dòng)等，識(shí)別導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的特別風(fēng)險(xiǎn)，與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師討論其制定總體審計(jì)策略和具體計(jì)劃的適當(dāng)性。

3.以書面形式通報(bào)工作要求。集團(tuán)項(xiàng)目組通常采用指令函的形式向組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師通報(bào)工作要求。

通報(bào)主要內(nèi)容包括：應(yīng)執(zhí)行的工作及工作標(biāo)準(zhǔn)、重要性水平和錯(cuò)報(bào)臨界值、識(shí)別的特別風(fēng)險(xiǎn)、雙方溝通形式和要求、關(guān)聯(lián)方清單、審計(jì)質(zhì)量控制要求等。

4.針對(duì)集團(tuán)項(xiàng)目組識(shí)別的組成部分可能存在重大錯(cuò)報(bào)、舞弊風(fēng)險(xiǎn)的重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)或非常規(guī)交易，與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師討論其擬執(zhí)行的審計(jì)程序的充分性。

5.針對(duì)組成部分發(fā)生的重要會(huì)計(jì)政策變更、重大會(huì)計(jì)估計(jì)事項(xiàng)，與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師討論其合理性。

6.參與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師與組成部分管理層的重要溝通。

(二)在審計(jì)完成階段

1.與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師，就總體復(fù)核發(fā)現(xiàn)的異常項(xiàng)目、關(guān)聯(lián)交易、內(nèi)部往來核對(duì)、法規(guī)遵守情況、舞弊、例外事項(xiàng)、重大訴訟和索賠事項(xiàng)等事項(xiàng)進(jìn)行溝通。

2.復(fù)核組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成階段的審計(jì)工作底稿和重要交易、重要項(xiàng)目和特別事項(xiàng)審計(jì)證據(jù)的充分性，主要包括：重要性水平實(shí)際執(zhí)行情況；組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體發(fā)現(xiàn)、得出的結(jié)論和形成的意見等。

3.集團(tuán)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通，以發(fā)現(xiàn)重大事項(xiàng)，確定是否有必要復(fù)核組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作底稿的相關(guān)部分，進(jìn)而確定是否需要追加審計(jì)程序以及由誰來實(shí)施。

四、集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中其他常見風(fēng)險(xiǎn)

除上述對(duì)集團(tuán)組成部分的劃分、重要組成部分的確定，以及與組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通外，集團(tuán)項(xiàng)目組執(zhí)行集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，還需對(duì)以下風(fēng)險(xiǎn)予以充分關(guān)注：

(一)組成部分財(cái)務(wù)信息多樣化帶來的項(xiàng)目組勝任能力不足的風(fēng)險(xiǎn)

由于集團(tuán)內(nèi)組成部分可能涉及不同行業(yè)、不同國(guó)家或地區(qū)，各組成部分按照其適用的財(cái)務(wù)報(bào)告基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，因而使得集團(tuán)內(nèi)財(cái)務(wù)報(bào)表標(biāo)準(zhǔn)多樣；在有些集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，分析程序還需要運(yùn)用定量和定性相結(jié)合的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)及數(shù)理統(tǒng)計(jì)模型，對(duì)集團(tuán)項(xiàng)目合伙人和項(xiàng)目組的勝任能力提出了很高的要求。因此，集團(tuán)審計(jì)往往面臨復(fù)合型審計(jì)人員缺乏，勝任能力不足的風(fēng)險(xiǎn)。

(二)會(huì)計(jì)期間不同帶來的整合風(fēng)險(xiǎn)

在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，往往存在境外子公司和境內(nèi)公司年度財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)期間不同的問題。如，有的境外子公司的年度報(bào)表日期是9月30日，境內(nèi)財(cái)務(wù)報(bào)表日期為12月31日，且子公司聘請(qǐng)境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成了報(bào)表審計(jì)。合并時(shí)，集團(tuán)公司綜合各種因素的考慮，往往不再對(duì)境外子公司進(jìn)行審計(jì)。如果沒有適當(dāng)?shù)慕M成部分審計(jì)策略，容易造成對(duì)該組成部分的審計(jì)程序缺失。

(三)重要性標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一帶來的風(fēng)險(xiǎn)

在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，集團(tuán)審計(jì)項(xiàng)目組根據(jù)集團(tuán)合并未審報(bào)表確定了整體層面的重要性水平，并采用收入、利潤(rùn)等指標(biāo)，綜合分析后確定了各組成部分的重要性水平和錯(cuò)報(bào)臨界值，下達(dá)指令給組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師。如果組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)集團(tuán)審計(jì)的理解不到位，按自己對(duì)組成部分的重要性水平的判斷進(jìn)行審計(jì)工作，一旦集團(tuán)審計(jì)項(xiàng)目組對(duì)組成部分執(zhí)行工作指令復(fù)核不到位，極有可能造成組成部分審計(jì)程序執(zhí)行不充分，未能發(fā)現(xiàn)符合集團(tuán)層面重要性要求的錯(cuò)報(bào)。

(四)出具報(bào)告時(shí)間差異帶來的風(fēng)險(xiǎn)

在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，各組成部分完成審計(jì)工作的時(shí)間不一致，組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具報(bào)告的時(shí)間也不一致。如果審計(jì)策略不做安排，可能會(huì)造成集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表披露的期后事項(xiàng)不完整。

(五)集團(tuán)層面質(zhì)量控制不到位帶來的風(fēng)險(xiǎn)

實(shí)際工作中，組成部分財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)可能出于自身經(jīng)濟(jì)利益的考慮，沒有嚴(yán)格按照集團(tuán)審計(jì)策略實(shí)施審計(jì)。因此，集團(tuán)層面審計(jì)過程的質(zhì)量控制顯得尤為重要，也是最終審計(jì)質(zhì)量的重要保障。

在會(huì)計(jì)師事務(wù)所總所為集團(tuán)項(xiàng)目組，分所為組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的情況下，也應(yīng)執(zhí)行《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)-對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》的相關(guān)要求

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