非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及企業(yè)所得稅相關(guān)問(wèn)題解析

問(wèn)：什么是非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得？

答：非居民企業(yè)，是指依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)?！?a href='http://www.per-better.com/law/4513.html' title='國(guó)稅函〔2009〕698號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》' target='_blank'>國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國(guó)稅函〔2009〕698號(hào)）中有明確規(guī)定，非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是指非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國(guó)居民企業(yè)的股權(quán)（不包括在公開(kāi)的證券市場(chǎng)買入并賣出中國(guó)居民企業(yè)的股票）所取得的收入。

問(wèn)：非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓居民企業(yè)股權(quán)的所得，適用稅率是多少？

答：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓我國(guó)居民企業(yè)股權(quán)取得所得，需按照10%的稅率繳納企業(yè)所得稅。如果該非居民企業(yè)是與我國(guó)簽訂了稅收協(xié)定或安排的國(guó)家或地區(qū)的稅收居民，則非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)享受稅收協(xié)定待遇、并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后，可按照相關(guān)稅收協(xié)定或安排中關(guān)于征稅權(quán)劃分的規(guī)定執(zhí)行。

如香港的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的內(nèi)地居民企業(yè)的股權(quán)，按照內(nèi)地與香港簽訂的稅收安排規(guī)定，有兩種情況內(nèi)地有征稅權(quán)：一是在股份持有人轉(zhuǎn)讓公司股份前三年內(nèi)，該公司財(cái)產(chǎn)至少百分之五十曾經(jīng)直接或者間接由位于內(nèi)地的不動(dòng)產(chǎn)所組成；二是該收益人在轉(zhuǎn)讓行為前的十二個(gè)月內(nèi)，曾經(jīng)直接或間接參與該公司至少百分之二十五的資本。如不屬于這兩種情況，香港居民企業(yè)申請(qǐng)享受稅收協(xié)定待遇并經(jīng)審批同意后，可不在中國(guó)繳稅。

問(wèn)：股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是如何計(jì)算確定的？

答：企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)減除股權(quán)成本價(jià)的差額。其中：股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣性資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額；股權(quán)成本價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時(shí)向中國(guó)居民企業(yè)實(shí)際交付的出資金額，或購(gòu)買該項(xiàng)股權(quán)時(shí)向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實(shí)際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額。被投資企業(yè)如有未能分配的利潤(rùn)和稅后提存的各項(xiàng)基金等，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額，不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)中扣除。

問(wèn)：若同一非居民企業(yè)存在多次、多幣種投入或購(gòu)買股權(quán)的，如何確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得？

答：在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，以非居民企業(yè)向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國(guó)居民企業(yè)投資時(shí)或向原投資方購(gòu)買該股權(quán)時(shí)的幣種計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)和股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本價(jià)。如果同一非居民企業(yè)存在多次投資的，以首次投入資本時(shí)的幣種計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)和股權(quán)成本價(jià)，以加權(quán)平均法計(jì)算股權(quán)成本價(jià)；多次投資時(shí)幣種不一致的，則應(yīng)按照每次投入資本當(dāng)日的匯率換算成首次投資時(shí)的幣種。

問(wèn)：非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國(guó)境內(nèi)居民企業(yè)股權(quán)采取分期付款方式的，應(yīng)何時(shí)確認(rèn)收入？

答：非居民企業(yè)直接轉(zhuǎn)讓中國(guó)境內(nèi)居民企業(yè)股權(quán)，如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議約定采取分期付款方式的，應(yīng)于合同或協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。

問(wèn)：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否可適用特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定？

答：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓符合一定條件可以適用特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定。主要文件依據(jù)如下：

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“《通知》”）第五條規(guī)定，企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

1.具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

2.被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。

3.企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

4.重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。

5.企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

第七條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生涉及中國(guó)境內(nèi)與境外之間（包括港澳臺(tái)地區(qū)）的股權(quán)和資產(chǎn)收購(gòu)交易，除應(yīng)符合上述條件外，還應(yīng)同時(shí)符合下列條件，才可選擇適用特殊性稅收處理規(guī)定：

1.非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，沒(méi)有因此造成以后該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)擔(dān)變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書面承諾在3年(含3年)內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)；

2.非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)；

3.居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股的非居民企業(yè)進(jìn)行投資；

4.財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的其他情況。

《關(guān)于非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第72號(hào)）指出，《通知》第七條第（一）款規(guī)定的情形包括因境外企業(yè)分立、合并導(dǎo)致中國(guó)居民企業(yè)股權(quán)被轉(zhuǎn)讓的情形。

問(wèn)：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓選擇特殊性稅務(wù)處理是否需要備案？

答：需要。非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓選擇特殊性稅務(wù)處理的，應(yīng)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議生效且完成工商變更登記手續(xù)30日內(nèi)進(jìn)行備案。受讓方為另一非居民企業(yè)的，由轉(zhuǎn)讓方向被轉(zhuǎn)讓企業(yè)所在地所得稅主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案；受讓方為居民企業(yè)的，由受讓方向其所在地所得稅主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。股權(quán)轉(zhuǎn)讓方或受讓方可以委托代理人辦理備案事項(xiàng)；代理人在代為辦理備案事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具備案人的書面授權(quán)委托書。
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問(wèn)：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓選擇特殊性稅務(wù)處理備案時(shí)應(yīng)報(bào)送哪些資料？

答：股權(quán)轉(zhuǎn)讓方、受讓方或其授權(quán)代理人（以下簡(jiǎn)稱備案人）辦理備案時(shí)應(yīng)填報(bào)以下資料：

1.《非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理備案表》；

2.股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)總體情況說(shuō)明，應(yīng)包括股權(quán)轉(zhuǎn)讓的商業(yè)目的、證明股權(quán)轉(zhuǎn)讓符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件、股權(quán)轉(zhuǎn)讓前后的公司股權(quán)架構(gòu)圖等資料；

3.股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)合同或協(xié)議（外文文本的同時(shí)附送中文譯本）；

4.工商等相關(guān)部門核準(zhǔn)企業(yè)股權(quán)變更事項(xiàng)證明資料；

5.截至股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，被轉(zhuǎn)讓企業(yè)歷年的未分配利潤(rùn)資料；

6.稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其他材料。

問(wèn)：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓未進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理備案的，應(yīng)如何處理？

答：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓未進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理備案或備案后經(jīng)調(diào)查核實(shí)不符合條件的，適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定，應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

問(wèn)：非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)如何繳納企業(yè)所得稅款？

答：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法>的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕3號(hào)）以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國(guó)稅函〔2009〕698號(hào)）的規(guī)定，對(duì)非居民企業(yè)在我國(guó)境內(nèi)取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅，實(shí)行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務(wù)人。扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無(wú)法履行扣繳義務(wù)的，非居民企業(yè)應(yīng)自合同、協(xié)議約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓之日（如果轉(zhuǎn)讓方提前取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的，應(yīng)自實(shí)際取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入之日）起7日內(nèi)，到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國(guó)居民企業(yè)所在地負(fù)責(zé)該居民企業(yè)所得稅征管的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，非居民企業(yè)未按期如實(shí)申報(bào)的，依照稅收征管法的有關(guān)規(guī)定處理。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易雙方均為非居民企業(yè)且在境外交易的，被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)在依法變更稅務(wù)登記時(shí)，應(yīng)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同復(fù)印件報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。取得所得的非居民企業(yè)自行或委托代理人向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)應(yīng)協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)向非居民企業(yè)征繳稅款。

問(wèn)：什么情況下間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的非居民企業(yè)須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)、提供相關(guān)資料？

答：境外投資方（實(shí)際控制方）間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)居民企業(yè)股權(quán)，如果被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國(guó)（地區(qū)）實(shí)際稅負(fù)低于12.5%或者對(duì)其居民境外所得不征所得稅的，應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi)，向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國(guó)居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供以下資料：

1.股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議；

2.境外投資方與其所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司在資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷等方面的關(guān)系；

3.境外投資方所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等情況；

4.境外投資方所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司與中國(guó)居民企業(yè)在資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷等方面的關(guān)系；

5.境外投資方設(shè)立被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司具有合理商業(yè)目的的說(shuō)明；

6.稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其他相關(guān)資料。

問(wèn)：非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓居民企業(yè)股權(quán)是否具有納稅義務(wù)？

答：境外投資方（實(shí)際控制方）通過(guò)濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)居民企業(yè)股權(quán)，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)層報(bào)稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對(duì)該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在，從而判定非居民企業(yè)的納稅義務(wù)。

某征稅案例示例如下：

D公司為一家中國(guó)境內(nèi)的中外合資企業(yè)，新加坡C公司持有其50%的股權(quán)。新加坡C公司是新加坡B公司的全資子公司，實(shí)收資本僅為100元新幣。2009年5月，新加坡B公司將其在新加坡設(shè)立的全資控股公司C公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給境內(nèi)A公司，獲取股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益900多萬(wàn)元。

股權(quán)架構(gòu)圖如下：

通過(guò)調(diào)查核實(shí)，被轉(zhuǎn)讓方新加坡C公司實(shí)收資本僅為100新幣，持有中國(guó)境內(nèi)D公司50%股權(quán)外，沒(méi)有從事其他任何投資和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，也不具備對(duì)中國(guó)境內(nèi)公司投資進(jìn)行決策和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的能力，其作為法人企業(yè)的形式與其在交易中所實(shí)際發(fā)揮的功能之間存在本質(zhì)差異。其實(shí)質(zhì)是把新加坡C公司充當(dāng)新加坡B公司轉(zhuǎn)讓中國(guó)境內(nèi)D公司股權(quán)的管道。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第四十七條、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百二十條、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國(guó)稅函〔2009〕698號(hào)）相關(guān)規(guī)定，新加坡B公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)的實(shí)質(zhì)是轉(zhuǎn)讓境內(nèi)D公司50%的股權(quán)，以減少和免除在我國(guó)繳納稅款為主要目的的，實(shí)施了不具有合理商業(yè)目的的安排，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理的方法調(diào)整。經(jīng)層報(bào)總局，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)新加坡B公司取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益征收企業(yè)所得稅98萬(wàn)元。

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