2014年企業(yè)所得稅稅前扣除注意要點(diǎn)

自2008年兩稅合并實(shí)施后，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)所得稅稅前扣除辦法>的通知》（國稅發(fā)[2000]84號(hào)）被廢止失效，而新企業(yè)所得稅法第八條中對(duì)于稅前扣除的規(guī)定卻極為簡(jiǎn)單： “企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”

一、工資薪金及相關(guān)支出的稅前扣除

（一）工資薪金“人”的范圍解析

任職或受雇的員工包括固定職工、季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員，但下列情況除外：

1.   應(yīng)從提取的職工福利費(fèi)中列支的醫(yī)務(wù)室、職工浴室、理發(fā)室、職工食堂、幼兒園、托兒所人員；
上述人員的工資薪金應(yīng)納入職工福利費(fèi)，但是在超出職工福利費(fèi)14%標(biāo)準(zhǔn)的情況下，作為工資發(fā)也一樣繳納個(gè)人所得稅，且不占14%的標(biāo)準(zhǔn)，也是可行的。

2.   已領(lǐng)取養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)救濟(jì)金的下崗職工、待崗職工、離退休職工（不含返聘）；
稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)以“與企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的支出”為理由使上述費(fèi)用不得在稅前扣除。

3.   未與企業(yè)簽訂勞動(dòng)合同的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)成員。
在個(gè)人所得稅中，在企業(yè)任職的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)成員按照工資薪金計(jì)算個(gè)稅；不任職的，按照其他項(xiàng)目，勞務(wù)報(bào)酬，來計(jì)算。由于在個(gè)人所得稅中不作為工資薪金，所以未與企業(yè)簽訂勞動(dòng)合同的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)成員在企業(yè)所得稅稅前也不能以工資薪金來計(jì)算。

另：企業(yè)與員工解除勞動(dòng)合同而支付的一次性補(bǔ)償，在實(shí)際支付時(shí)據(jù)實(shí)扣除，但不得計(jì)入工資薪金總額

在會(huì)計(jì)處理上，有些企業(yè)將其計(jì)入營業(yè)外支出或在應(yīng)付職工薪酬中單獨(dú)列出科目“解除勞動(dòng)合同補(bǔ)償金”都是可行的，但是在計(jì)算企業(yè)所得稅或其他扣除標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)從工資薪金中剔除。

（二）勞務(wù)派遣的“復(fù)雜”關(guān)系明確
企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，由用工單位計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。勞務(wù)派遣單位不再重復(fù)計(jì)入工資總額。


目前勞務(wù)派遣公司為企業(yè)派遣員工，通常的操作方法有兩種：

由勞務(wù)派遣公司承擔(dān)所有的派遣員工的工資和福利，企業(yè)只承擔(dān)成本和費(fèi)用，即勞務(wù)派遣公司給企業(yè)開的票；

由勞務(wù)派遣公司負(fù)責(zé)社保等，由企業(yè)負(fù)責(zé)部分工資及費(fèi)用同時(shí)給勞務(wù)派遣公司一筆費(fèi)用，就會(huì)出現(xiàn)派遣員工的工資及費(fèi)用無法入賬。

 

二、職工教育經(jīng)費(fèi)范圍

職工教育經(jīng)費(fèi)是企業(yè)經(jīng)常忽略的問題，往往喜歡開會(huì)議費(fèi)、咨詢費(fèi)、辦公用品等發(fā)票，但有些其實(shí)是可以開職工教育經(jīng)費(fèi)?，F(xiàn)行的關(guān)于職工教育經(jīng)費(fèi)的規(guī)定文件為《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)提取與使用管理的意見》（財(cái)建[2006]317號(hào)），但在討論稿中，特別明確了其范圍：

職工教育經(jīng)費(fèi)是指上崗和轉(zhuǎn)崗培訓(xùn)、各類崗位適應(yīng)性培訓(xùn)、崗位培訓(xùn)、職業(yè)技術(shù)等級(jí)培訓(xùn)、高技能人才培訓(xùn)、專業(yè)技術(shù)人員繼續(xù)教育、特種作業(yè)人員培訓(xùn)、企業(yè)組織的職工外送培訓(xùn)的經(jīng)費(fèi)支出、職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認(rèn)證等經(jīng)費(fèi)支出、購置教學(xué)設(shè)備與設(shè)施、職工崗位自學(xué)成才獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用、職工教育培訓(xùn)管理費(fèi)用、有關(guān)職工教育的其他開支。

企業(yè)組織的職工外送培訓(xùn)的經(jīng)費(fèi)支出：很多企業(yè)認(rèn)為只有教育報(bào)班的費(fèi)用是屬于職工教育經(jīng)費(fèi)，但其實(shí)如異地的培訓(xùn)所涉及的來回交通費(fèi)、住宿費(fèi)、餐費(fèi)等都可以被計(jì)入職工教育經(jīng)費(fèi)。職工崗位自學(xué)成才獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用：職工參加學(xué)歷教育、學(xué)位教育的學(xué)費(fèi)，不得計(jì)入教育經(jīng)費(fèi)，也不得在稅前扣除，但是企業(yè)可以轉(zhuǎn)換思維，計(jì)入職工崗位自學(xué)成才獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用，雖然都需要交個(gè)人所得稅，但是后者可以在稅前扣除。職工教育培訓(xùn)管理費(fèi)用：例如企業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)稅務(wù)師管理人員的費(fèi)用等。職工參加學(xué)歷教育、學(xué)位教育的學(xué)費(fèi)，如成教的碩士、博士、MBA、EMBA等與個(gè)人有關(guān)的，都不得計(jì)入職工教育經(jīng)費(fèi)，且不得在所得稅稅前扣除。

 

三、勞動(dòng)保護(hù)性支出

勞勱保護(hù)性支出是指確因工作需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護(hù)用品、防暑降溫用品等所發(fā)生的支出，只有范圍，沒有標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)應(yīng)正確劃分職工福利費(fèi)支出與勞動(dòng)保護(hù)支出。職工福利費(fèi)支出的進(jìn)項(xiàng)是不允許抵扣的，而對(duì)勞動(dòng)保護(hù)支出并沒有規(guī)定不允許抵扣。工作服：由企業(yè)統(tǒng)一制作并要求員工工作時(shí)統(tǒng)一著裝所發(fā)生的工作服飾費(fèi)用。工作服的發(fā)放可能會(huì)被認(rèn)為是員工福利，需要交個(gè)人所得稅。企業(yè)可以在員工手冊(cè)中添加一條“員工在離職時(shí)需將工作服歸還”，那么可以認(rèn)為工作服是屬于企業(yè)的，不需要交個(gè)人所得稅。

 

四、成本及費(fèi)用支出管理

明確銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出、其他耗費(fèi)、銷售費(fèi)用定義和范圍。每個(gè)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)成本和其他成本是不同的，例如房子，在房產(chǎn)公司就屬于存貨，在賣的時(shí)候是屬于主營業(yè)務(wù)成本，但對(duì)于一般的企業(yè)，就是屬于固定資產(chǎn)清理，是營業(yè)外收入和營業(yè)外支出的問題，所以稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)該去對(duì)這些進(jìn)行定義。

成本計(jì)算方法、間接成本分配方法、存貨計(jì)價(jià)方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如確需變更的，應(yīng)按規(guī)定將成本核算方法報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。

 

五、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的定義

廣告費(fèi)，是指同時(shí)符合以下條件的費(fèi)用：廣告經(jīng)工商部門批準(zhǔn)的專門機(jī)構(gòu)發(fā)布；通過一定的媒體傳播；取得合法有效的憑證。制作、發(fā)布《中華人民共和國廣告法》禁止廣告的支出，不屬不廣告費(fèi)。
業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，是指同時(shí)符合以下條件的費(fèi)用：以宣傳本企業(yè)的資產(chǎn)、勞務(wù)、服務(wù)為目的；以畫冊(cè)、光盤、適當(dāng)?shù)膶?shí)物為載體；取得合法有效的憑證。以業(yè)務(wù)宣傳名義向客戶或特定關(guān)系人贈(zèng)送禮品的支出，不屬于業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。以往，在禮品上印上公司的Logo贈(zèng)送給客戶可作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，需交個(gè)人所得稅，但在增值稅上不用視同銷售。但是企業(yè)所得稅稅前扣除的新辦法慢慢將這個(gè)路子堵住。

 

六、手續(xù)費(fèi)及傭金支出

手續(xù)費(fèi)及傭金支出，是指企業(yè)支付給其他單位或非本企業(yè)雇員的支出。企業(yè)支付給本企業(yè)雇員的銷售提成等支出，不屬于手續(xù)費(fèi)及傭金支出。手續(xù)費(fèi)和傭金支出有一個(gè)5%的扣除比例，是針對(duì)每一個(gè)合同，并非指所有的收入。

 

七、運(yùn)輸費(fèi)用

運(yùn)輸費(fèi)用，是指同時(shí)符合以下條件的費(fèi)用：費(fèi)用與購銷貨物或生產(chǎn)經(jīng)營中的運(yùn)輸業(yè)務(wù)相關(guān)；取得合法有效的運(yùn)費(fèi)憑證；運(yùn)費(fèi)憑證與購貨發(fā)票、銷貨發(fā)票及其他相關(guān)憑證的信息一致。由于運(yùn)輸費(fèi)用的發(fā)票混亂，如有運(yùn)輸費(fèi)用資質(zhì)的企業(yè)，可以給其他企業(yè)開票，收取管理費(fèi)，因此會(huì)出現(xiàn)很多運(yùn)輸費(fèi)用的假票。而稅務(wù)稽查人員可以通過查企業(yè)的過路過橋費(fèi)、路上的加油票等來查運(yùn)輸費(fèi)用的真假。而在企業(yè)所得稅稅前扣除管理辦法的討論稿中，對(duì)此的提出也是變化非常大的，企業(yè)需要慢慢適應(yīng)，做好準(zhǔn)備。（鉑略提示：運(yùn)輸費(fèi)用憑證要求可參考營改增系列文件中的具體規(guī)定。）

 

八、管理費(fèi)用

管理費(fèi)用是指企業(yè)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的費(fèi)用。具體包括：
企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)、董事會(huì)和行政管理部門在企業(yè)或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門職工工資及福利費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)、租賃費(fèi)等）、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、董事會(huì)費(fèi)（包括董事會(huì)成員津貼、會(huì)議費(fèi)和差旅費(fèi)等）、聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、房產(chǎn)稅、車船稅、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研發(fā)費(fèi)、排污費(fèi)等。

聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)費(fèi)：如果其中會(huì)涉及一些中介機(jī)構(gòu)人員的路費(fèi)、餐費(fèi)、住宿費(fèi)等，這些費(fèi)用可能會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為是業(yè)務(wù)招待費(fèi)，建議企業(yè)將這些費(fèi)用一起開入聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)的費(fèi)用中。

 

九、開辦費(fèi)支出

開辦費(fèi)支出，是指企業(yè)在籌建期間發(fā)生的人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)以及予以資本化的支出以外的支出。新扣除辦法可能定義期間為：籌建期自投資方簽訂投資協(xié)議或合同之日起，至領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照或有關(guān)部門批準(zhǔn)登記之日止。開辦費(fèi)支出的賬務(wù)處理，可以按照一次性計(jì)入損益或者待攤費(fèi)用，企業(yè)可以選擇一下哪種更適合。發(fā)票的合理憑證，開辦費(fèi)的開票抬頭應(yīng)該按照投資方簽訂的協(xié)議上的名字或者按工商局備案的名字開具，才能稅前扣除開辦費(fèi)支出。由于開辦期間沒有收入，無法按照收入比計(jì)算，業(yè)務(wù)招待費(fèi)按發(fā)生額的60%計(jì)入開辦費(fèi)稅前扣除，廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)可全額扣除。

 

十、業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出

業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，是指企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的必要的、合理的交際、應(yīng)酬支出。企業(yè)應(yīng)區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、銷售費(fèi)用、會(huì)議費(fèi)，上述費(fèi)用無法分清的,均計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)。企業(yè)申報(bào)扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明資料的，應(yīng)提供證明真實(shí)發(fā)生的足夠的有效憑證或資料。不能提供的，不得在稅前扣除。其證明資料內(nèi)容包括支出金額、商業(yè)目的、與被招待人的業(yè)務(wù)關(guān)系、招待的時(shí)間地點(diǎn)。企業(yè)投資者或雇員的個(gè)人娛樂支出和業(yè)余愛好支出不得作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)申報(bào)扣除。

 

十一、差旅費(fèi)

企業(yè)申報(bào)稅前扣除差旅費(fèi)，應(yīng)提供合法有效憑證，包括內(nèi)容填寫完整、審批手續(xù)齊全的差旅費(fèi)報(bào)銷單以及車（船、機(jī)）票、住宿發(fā)票、行李托運(yùn)發(fā)票等。出差過程中發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，不屬于差旅費(fèi)。合理的差旅補(bǔ)助（包括出差人員誤餐補(bǔ)助）允許在稅前扣除，對(duì)補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)較高或經(jīng)常性支出的，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的，企業(yè)應(yīng)提供差旅費(fèi)相關(guān)管理制度。差旅費(fèi)用實(shí)行定額管理或包干的，企業(yè)應(yīng)提供差旅費(fèi)定額管理或包干制度，實(shí)際發(fā)生的差旅費(fèi)定額費(fèi)用或包干費(fèi)用，允許再稅前扣除。差旅費(fèi)定額費(fèi)用或包干費(fèi)用不包括業(yè)務(wù)招待費(fèi)和工資薪金性質(zhì)的支出。未來對(duì)于定額費(fèi)用和包干費(fèi)用在個(gè)人所得稅上一定也會(huì)需要繳納。

 

十二、會(huì)議費(fèi)

會(huì)議費(fèi)的合法有效憑證，包括召開會(huì)議的文件、通知、會(huì)議紀(jì)要、參會(huì)人員的簽到單等能夠證明會(huì)議真實(shí)性的資料以及會(huì)議費(fèi)發(fā)票、會(huì)議費(fèi)用明細(xì)單等。其中會(huì)議費(fèi)應(yīng)該包括場(chǎng)地租賃費(fèi)、住宿費(fèi)、餐費(fèi)。

 

十三、咨詢費(fèi)支出

咨詢費(fèi)支出，是指與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的技術(shù)咨詢、營銷咨詢、法律咨詢、財(cái)務(wù)咨詢、人力資源咨詢等支出。職工培訓(xùn)費(fèi)用不屬于咨詢費(fèi)支出。很多企業(yè)在開具咨詢費(fèi)的發(fā)票時(shí)，并不會(huì)明確咨詢的內(nèi)容，企業(yè)還是應(yīng)該準(zhǔn)備一些能佐證咨詢費(fèi)支出的材料。

 

十四、綠化費(fèi)支出

綠化費(fèi)支出，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營用地范圍內(nèi)發(fā)生的、不屬于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的樹木、草坪、花卉等購置支出。綠化費(fèi)支出金額較大、具有長期資產(chǎn)性質(zhì)的，應(yīng)按受益期攤銷，最低攤銷年限不得低于3年。

 

十五、財(cái)務(wù)費(fèi)用

與會(huì)計(jì)有差異，財(cái)務(wù)費(fèi)用是企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的籌資費(fèi)用，包括：借款費(fèi)用、匯兌損失、金融機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)、企業(yè)給予的現(xiàn)金折扣以及其他非資本化的支出。

 

十六、固定資產(chǎn)的“成本調(diào)整”

有企業(yè)想要進(jìn)行調(diào)整，出具新的評(píng)估報(bào)告，將房屋和土地上升，折舊就可以高了，所得稅就低了。而企業(yè)固定資產(chǎn)的歷史成本確定后，除下列特殊情況外，一般不得調(diào)整：國家統(tǒng)一規(guī)定的清產(chǎn)核資；將固定資產(chǎn)的一部分拆除；根據(jù)實(shí)際價(jià)值調(diào)整原暫估價(jià)值或發(fā)現(xiàn)原計(jì)價(jià)有錯(cuò)誤。上述三種情形調(diào)整時(shí)，以前年度已扣除的折舊額不進(jìn)行追溯調(diào)整。以后年度的折舊額按調(diào)整后的歷史成本減除已扣除折舊后的余額和剩余折舊年限計(jì)算。企業(yè)依據(jù)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法計(jì)提各類資產(chǎn)的折舊或攤銷額，如會(huì)計(jì)折舊或攤銷年限大于稅法規(guī)定最低年限的，在稅務(wù)處理時(shí)，應(yīng)按會(huì)計(jì)上確認(rèn)的折舊或攤銷額稅前扣除。

 

十七、裝修裝潢支出

某企業(yè)花400萬一次性裝修了房屋，但是房屋原值將近2000萬，因?yàn)闆]有到50%的固定資產(chǎn)大修理的標(biāo)準(zhǔn)，也不是企業(yè)自有房屋，因此不能以長期待攤處理，所以計(jì)入一次性進(jìn)入損益。由于這種情況的存在，討論稿規(guī)定了：自有房屋或者建筑物的裝修、裝潢支出，如改變房屋、建筑物結(jié)構(gòu)或延長房屋或者建筑物使用年限的，屬于固定資產(chǎn)改建支出；租入房屋、建筑物的裝修、裝潢支出，如改變房屋、建筑物結(jié)構(gòu)或者延長房屋或者建筑物使用年限的，屬于長期待攤費(fèi)用支出。

 

十八、公允價(jià)值模式計(jì)量資產(chǎn)

公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、名人字畫、古玩、黃金、高檔會(huì)所、俱樂部會(huì)員資格。其持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。
 
目前政策尚未明確，但可以看到：按公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)視同投資資產(chǎn)管理，若在其投資期間對(duì)外出租，取得的租金收入應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額，但該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)不得計(jì)提折舊在稅前扣除。非專門從事投資業(yè)務(wù)的企業(yè)，購買的名人字畫、古董和非生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等其他投資行為，持有期間的增值或減值不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，但在實(shí)際處置時(shí)，其取得的價(jià)款扣除其歷史成本后，若有增值應(yīng)當(dāng)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

本文關(guān)鍵詞： 2014年, 企業(yè)所得稅, 稅前扣除, 要點(diǎn)

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